La planificación fiscal del empresario – IRPF (Bases y tipos)

Con carácter general, el empresario cuando obtenga rentas derivadas de actividades económicas desarrolladas en territorio nacional, deberá tributar en España. Ahora bien, resulta imprescindible que el empresario posea residencia habitual en España para que estas rentas tributen por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), y no deban tributar por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes (IRNR). No siendo esta circunstancia la única que puede ocasionar diferencias entre la tributación de los empresarios, puesto que dependiendo de la Comunidad Autónoma en la que esté fijada su residencia habitual, variará la cuota de IRPF a ingresar por un mismo hecho imponible.

En consecuencia, en este artículo se analizará la diferente tributación de la renta del empresario en IRPF en cuatro de las Comunidades Autónomas donde se destina el mayor porcentaje de inversión empresarial en España: Comunidad de Madrid, Cataluña, Comunidad Valenciana y Andalucía.

Antes de entrar a analizar la diferente tributación en IRPF dependiendo en cuál Comunidad Autónoma se resida, resulta necesario determinar si el empresario sería contribuyente de dicho impuesto, o sea si posee residencia habitual en territorio español, como exige el artículo 8 de la Ley 35/2006 de 28 de noviembre [cuando] permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español […] [O cuando] radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta […]”, tal y como establece el artículo 9.1 de la misma Ley. No obstante, no son estas las únicas circunstancias que pueden determinar la residencia habitual en España, puesto que “se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los criterios anteriores, resida habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél”, como señala el mismo artículo de la Ley del IRPF.

Una vez determinada la obligatoriedad de tributar en IRPF, hay que tener en cuenta que se trata de un impuesto de “carácter personal y directo”, y como tal, grava la obtención de rentas del contribuyente en su totalidad, o sea, el empresario no sólo tributará por los rendimientos que deriven de su actividad económica, sino que también tributará, en su caso, por los que deriven del capital, del trabajo, las ganancias y pérdidas patrimoniales y de las imputaciones de renta que establezca la Ley, de acuerdo, por tanto, con la naturaleza de la renta, y con las “circunstancias personales y familiares del contribuyente, según los principios de igualdad, generalidad y progresividad”, como viene estipulado en el artículo 1 de la Ley del IRPF.

Cabe considerar que las rentas que constituyen el hecho imponible del impuesto, “se clasificarán según proceda, como renta general o como renta del ahorro”, de manera que, la renta general estará formada por los rendimientos y las ganancias y pérdidas patrimoniales que de acuerdo con lo estipulado en la Ley no tengan la consideración de rentas del ahorro, así como las imputaciones de renta. En cambio, la renta del ahorro estará compuesta por las ganancias y pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de transmisiones de elementos patrimoniales, y por los rendimientos del capital mobiliario cuando dichos rendimientos sean obtenidos por la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad, de la cesión a terceros de capitales propios o que procedan de operaciones de capitalización, de contratos de seguro de vida o invalidez y rentas derivadas de la imposición de capitales, en virtud de lo señalado en los artículos 44, 45 y 46 de la Ley del IRPF.

Debido a la diferenciación de rentas, a la hora de tributar por el impuesto, se obtendrá una base liquidable general (correspondiente a las rentas que forman parte de la renta general) y una base liquidable del ahorro (correspondiente a las rentas que forman parte de la renta del ahorro). La diferencia estriba en que la base liquidable general deberá multiplicarse por el tipo que proceda según la escala del artículo 63 de la Ley, para determinar la cuota íntegra estatal, y en cambio, para determinar la cuota íntegra estatal del ahorro, habrá que multiplicar la base liquidable del ahorro por el tipo que corresponda, de entre los recogidos en la escala del artículo 66 de la Ley del IRPF.

Además, hay que tener en cuenta que el impuesto se encuentra parcialmente cedido a las Comunidades Autónomas (al 50%), razón por la cual, en el momento de tributar por el mismo, también habrá que multiplicar la base liquidable general por la tarifa autonómica, para así calcular la cuota íntegra autonómica; debiendo multiplicarse también la base liquidable del ahorro por la del tipo autonómico establecida para la renta del ahorro, con el fin de obtener la cuota íntegra autonómica del ahorro, de acuerdo con los artículos 74 a 77 de la Ley del IRPF.

Como consecuencia de lo anterior, existirá, por un lado, un gravamen estatal formado por la suma de la “cuota íntegra estatal” y la “cuota íntegra estatal del ahorro”, y también existirá, por otro lado, un gravamen autonómico, compuesto por la suma de la “cuota íntegra autonómica” y la “cuota íntegra autonómica del ahorro”.

En lo que respecta al gravamen estatal, a la base liquidable general, siempre que exceda del importe mínimo personal y familiar recogido en los artículos 56, 57, 58 de la Ley del IRPF (siendo el mínimo del contribuyente equivalente a 5.500 euros anuales), se aplicará la siguiente escala:

 

Base liquidable Cuota íntegra Resto base liquidable Tipo aplicable
0,00 € 0,00 € 12.450,00 € 9,50%
12.450,00 € 1.182,75 € 7.750,00 € 12%
20.200,00 € 2.112,75 € 15.000,00 € 15%
35.200,00 € 4.362,75 € 24.800,00 € 18,50%
60.000,00 € 8.950,75 € En adelante 22,50%

 

Por el contario, a la base liquidable del ahorro, siempre que exceda del mínimo personal y familiar antes expuesto, se le aplicará la siguiente escala:

 

Base liquidable Cuota íntegra Resto base liquidable Tipo aplicable
0,00 € 0,00 € 6.000,00 € 9,50%
6.000,00 € 570,00 € 44.000,00 € 10,50%
50.000,00 € 5.190,00 € En adelante 11,50%

 

¿Cuánto se tributaría en el Impuesto sobre la Renta de No Residentes?

Expuestas las escalas anteriores, cabe indicar que dichos tipos no se asemejan al tipo general del 24% para los contribuyentes sin establecimiento permanente fijado en el Impuesto sobre la Renta de No Residentes por el artículo 25.1 del Real Decreto Legislativo 5/2004. De manera que, el IRNR se trata de un impuesto que difiere en gran medida del IRPF, al establecer un tipo general y al ser mayor que cualquiera de los tipos contenidos en las escalas estatales del IRPF.

Resulta necesario indicar que no siempre se tributará por este tipo en IRNR, puesto que en el supuesto de que se trate de un contribuyente residente en otro Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo con el que exista un efectivo intercambio de información tributaria, el tipo aplicable será del 19%. Ello ,sin dejar a un lado la posible existencia de un Convenio para evitar la Doble Imposición entre España y el país de residencia del contribuyente, que pueda posibilitar que el no residente se deduzca la cuota del Impuesto de No Residentes o la del Impuesto de la Renta de su país de residencia, dependiendo de cuál de las dos cantidades sea menor (vid. convenios).

Por tanto, los empresarios no residentes en España tributarán más por los rendimientos que obtengan en dicho territorio, al estar sujetos al Impuesto sobre la Renta de No Residentes.

Centrándonos en la tributación de los residentes en IRPF, es conveniente remarcar que la Comunidad Autónoma en donde se encuentre la residencia habitual va a incidir notablemente en la cantidad a ingresar en concepto de dicho impuesto, exactamente en la cuota íntegra autonómica del mismo. Por ello, hay que tener claro la Comunidad Autónoma en la que se considerará residente el empresario, que a efectos del artículo 72 de la Ley del IRPF será aquella donde “permanezca en su territorio el mayor número de días del periodo impositivo […] [durante un año]; [admitiéndose] salvo prueba en contrario […], que permanece en el territorio de la Comunidad Autónoma cuando radique en dicho territorio su vivienda habitual […]”. En el supuesto de que no se pueda determinar la residencia en atención a los dos criterios anteriores, “se considerarán residentes en el territorio de la Comunidad Autónoma donde tengan su principal centro de intereses […],[o sea], donde obtenga la mayor parte de la base imponible del IRPF […]”.

Siguiendo lo enunciado en el párrafo anterior, la Comunidad Autónoma va a influir en la cuota íntegra autonómica, pero sólo en la parte de la cuota correspondiente a la cuota íntegra general resultante de la base liquidable general, dado que las Comunidades Autónomas no tienen competencia para establecer tarifas aplicables a la base liquidable del ahorro, aplicándose la escala de tipos de gravamen del artículo 74 de la Ley del IRPF en todas ellas. Dicha escala es idéntica a la recogida en el artículo 66 de la Ley, establecida para la cuota íntegra del ahorro estatal.

Por tanto, para entrar a conocer las diferencias de tributación existente en las Comunidades Autónomas, habrá que empezar por analizar las diferentes escalas de tipos aprobadas por cada una de ellas para la cuota íntegra general autonómica del IRPF.

Concretamente, las escalas de tipos correspondientes a la cuota íntegra general establecidas mediante Ley por Cataluña, Andalucía, Comunidad Valenciana y Comunidad de Madrid, son las siguientes:

 

COMUNIDAD VALENCIANA
Base liquidable Cuota íntegra Resto base liquidable Tipo aplicable
0,00 € 0,00 € 17.707,20 € 11,90%
17.707,20 € 2.107,20 € 15.300,00 € 13,92%
33.007,20 € 4.236,92 € 20.400,00 € 18,45%
53.407,20 € 8.000,72 € 66.593,00 € 21,48%
120.000,00 € 22.304,90 € 55.000,00 € 22,48%
175.000,20 € 34.668,90 € En adelante 23,48%

 

COMUNIDAD DE MADRID
Base liquidable Cuota íntegra Resto base liquidable Tipo aplicable
0,00 € 0,00 € 12.450,00 € 9,50%
12.450,00 € 1.182,75 € 5.257,20 € 11,20%
17.707,20 € 1.771,56 € 15.300,00 € 13,30%
33.007,20 € 3.806,46 € 20.400,00 € 17,90%
53.407,20 € 7.458,06 € En adelante 21,00%

 

CATALUÑA
Base liquidable Cuota íntegra Resto base liquidable Tipo aplicable
0,00 € 0,00 € 17.707,20 € 12,00%
17.707,20 € 2.124,86 € 15.300,00 € 14,00%
33.007,20 € 4.266,86 € 20.400,00 € 18,50%
53.407,20 € 8.040,86 € 66.593,00 € 21,50%
120.000,00 € 22.358,36 € 55.000,00 € 23,50%
175.000,20 € 35.283,36 € En adelante 25,50%

 

ANDALUCÍA
Base liquidable Cuota íntegra Resto base liquidable Tipo aplicable
0,00 € 0,00 € 12.450,00 € 10,00%
12.450,00 € 1.245,00 € 7.750,00 € 12,00%
20.200,00 € 2.175,00 € 7.800,00 € 15,00%
28.000,00 € 3.345,00 € 7.200,00 € 16,50%
35.200,00 € 4.533,00 € 14.800,00 € 19,00%
50.000,00 € 7.345,00 € 10.000,00 € 19,50%
60.000,00 € 9.295,00 € 60.000,00 € 23,50%
120.000,00 € 23.395,00 € En adelante 25,50%

 

Analizando las escalas autonómicas expuestas, podemos percatarnos de que los tipos aplicables más altos se encuentran en Cataluña y Andalucía, aunque no difieren en gran medida de los existentes en Comunidad Valenciana. Por consiguiente, en comparación con las tres Comunidades Autónomas citadas, la Comunidad de Madrid posee los tipos más bajos aplicables a la base liquidable general del impuesto.

No obstante, antes de afirmar que la Comunidad de Madrid es donde menos se tributa a efectos de IRPF, en el siguiente artículo se compararán las diferentes deducciones que el empresario puede aplicar sobre la cuota íntegra autonómica.

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